浅议CRS新情势下的全球资产配置和税务问题 ——兼论私募基金管理人的尽调职责
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OECD于2014年发布《金融账户涉税信息自动交换标准》（AEOI标准）以来，AEOI标准及成为高净值人士进行全球资产配置所关注的焦点之一。2014年9月，中国在G20财政部长和央行行长会议上承诺将实施“AEOI标准”。 2015年7月，《多边税收征管互助公约》由中国第12届全国人大常委会第15次会议批准。2015年12月，中国签署《金融账户涉税信息自动交换之多边主管当局协议》。2017年7月1日，《非居民金融账户涉税信息尽职调查管理办法》（下简称：《办法》）正式实施。按照此前的承诺：2017年12月31日前，中国境内的金融机构将完成对存量个人高净值账户(截至2016年12月31日金融账户加总余额超过600万元)的尽职调查；2018年9月，中国将进行首次对外交换非居民金融账户涉税信息；2018年12月31日前，中国境内的金融机构将完成对存量个人低净值账户和全部存量机构账户的尽职调查。因此，在中国，《办法》的正式实施标志着CRS的正式落地。本文将试从《办法》部分条文入手，简单分析CRS之下高净值人士及部分中产阶级的全球资产配置和及其中的税务问题，以及由此带给私募基金管理人的新权责。
一、什么是CRS?CRS，即共同申报准则，简单说，就是通过参与国和地区之间的就非本国税收居民金融账户涉税资料进行交换，以提升税收透明度和打击跨境逃税。CRS本身只是一个基本准则，具体在各国如何落地由各国自行通过法律条文落实。
二、CRS新情势下的资产配置鉴于此前已有101个国家和地区承诺参与，其中包括部分此前的避税天堂， AEOI标准（包含CRS）一经出台就成为部分通过全球资产配置来进行避税的高净值人士和中产阶级极为关注的问题，而随着CRS在各国落地，如何处理这一问题对于部分高净值人士和中产阶级来说已经迫在眉睫。
对于资产配置和其中的税务问题，针对不同的个人和企业，必须根据其不同的自身资产状况以及各自的公民身份、税收居民身份等特点进行个别安排，同时，还由于CRS之下各国和地区有权自由结队而非强制向所有参与国和地区申报，故无法简单给出一个资产配置通用的模式。本文拟通过对《办法》的一些重点作简单解读，以此为例来对CRS之下的资产配置作一些大致的分析和提示：
（一）尽调对象：“非居民”
《办法》第十条中对本次尽调的对象“非居民”进行了解释，系指中国税收居民以外的个人和企业（包括其他组织），但不包括政府机构、国际组织、中央银行、金融机构或者在证券市场上市交易的公司及其关联机构（其中税收居民概念来源于税法）。由此引申出来几个问题：
1、公民和税收居民、“非居民”
公民和税收居民属于不同法律层面上的不同概念（限于篇幅此处不具体解释公民与税收居民的区别），不能等同，而对于税收居民的身份各国法亦有不同规定。
就中国而言，按照中国法律，公民并不当然成为税收居民，即中国公民亦可能成为《办法》中的“非居民”，从而成本次尽调的对象。
就全球而言，公民和税收居民不能等同，意味着简单的移民到非CRS参与国和地区并不一定能规避CRS。
2、有非居民控制人的消极非金融机构
我们特别注意到，本次尽调对象“非居民”包括“有非居民控制人的消极非金融机构”（消极非金融机构的概念参见《办法》第十二条，限于篇幅本文不作解释），而依据《办法》第十三条，此处的“控制人”特指个人，而不包含法人、其他组织，意味着有非居民法人（其他组织）控制的消极非金融机构并不当然地成为本次尽调和信息交换的对象。
（二）申报范围：金融账户
CRS之下的信息申报范围仅包括金融账户，《办法》第十五条对“金融账户”的概念进行了解释。按照《办法》的解释，不动产、贵金属、文物珠宝、古玩字画等等资产均不属于CRS之下的涉税财产信息申报范围，对于资产配置而言具有一定的参考意义，但需要注意所在国对相应资产及其传承的税收法律和政策。
（三）尽调方式：“电子和纸质审查”为主
我们还注意到：《办法》中第三章、第四章对尽调方式和内容进行了规定，本次尽调以“电子和纸质资料”的审查为主，并对个人的居民身份增加了询问客户经理的环节。因此，在电子和纸质资料之外，客户经理掌握的信息对于判断个人的税收居民或非居民身份也较为关键。
三、私募管理人的新权责除了前述问题，《办法》中还有一个比较引人关注的地方就是，第七条中明确将“私募基金管理公司、从事私募基金管理业务的合伙企业”列为本次尽调的义务主体。随着法律对私募投资方式的愈趋认可，私募基金管理人的责任和义务亦愈加沉重，当然，从权责利相一致的角度来看，更多地承担职责对于私募基金管理人不一定是坏事。但是，如何运用好专业、法律、税务方面知识，做到在遵守监管法规和保护投资人权益方面做到平衡，将是私募基金管理人正在面对，将要面对，并将越来越频繁地需要去解决的问题。
黄又可律师：明思（南沙）律师事务所主任律师，广州市律师协会餐饮与旅游法律业务专业委员会副主任。主攻金融、房地产专业，担任多家国企、基金、连锁企业法律顾问，擅长民商法领域诉法与非诉事务。
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